编写本手册的目的主要是为了帮助银行业纳税人认识、预防和控制税务风险，引导企业依法纳税，避免企业因没有遵循税法而遭受法律制裁、财务损失或声誉损害等风险，降低企业的税务遵从成本，增强企业的税务风险防控能力。
一、适用范围和对象
我省银行业纳税人在经营过程中涉及增值税、消费税和企业所得税等相关涉税事项进行税务处理和风险防控时, 可参考该手册。
二、框架内容
本手册包括前言、行业税务风险、特殊事项税务风险三部分。
前言部分，主要介绍该手册的主体架构，包括适用范围、使用对象和框架内容等，
行业税务风险,以银行业业务流程为主线，结合行业经营特点、行业特殊税收政策等因素，通过案例情景再现形式梳理企业如贷款损失准备金税前扣除风险、农户小额贷款税收优惠政策执行风险等，并提出针对性的防控建议。
特殊事项税务风险，主要介绍银行业不经常发生，但可能存在的事项，包括关联交易、非居民纳税人享受协定待遇、政策性搬迁、股权转让等事项的涉税风险及防控建议。
三、主要特点
（一）以业务流程为主线，具有实用性和全面性。围绕企业经营规律及特点，以企业业务流程为载体，结合管理实际，归集和梳理税收风险，便于使用者清晰地看到每一业务流程可能涉及的增值税、企业所得税等各类税收风险。
（二）以案例剖析为指引，具有实践性和参考性。每一个风险点均以案例形式阐述，手册使用人能够更为直观地理解、掌握税收风险。本册中的案例基本都来源于税务机关的实际风险管理工作，通过对真实案例的情景再现和税收剖析，为企业采取风险防控措施提供了指引和切入点。
（三）以风险防控为落脚点，具有指导性和操作性。对每一业务所涉税收风险，编写人员都提出了风险防控建议，以帮助企业采取措施、提前预防和控制税收风险，增强企业税务风险防控能力，这也是编写该手册的基本目的。
《手册》中难免出现错误或遗漏，望广大使用者提出宝贵的建议或意见，我们将不断对《手册》进行完善，更好的为大家服务。
2017年11月
税务风险防控手册
（一）情景再现
2014年12月，某农村金融企业向某工程有限公司支付下辖A、B两个营业网点的装修费用523.35万元。其中，A网点固定资产原值为301.51万元，装修合同金额和实际发生额均为263.48万元，装修支出占固定资产原值的87.39%；B网点固定资产原值为183.68 万元，装修合同和实际发生额为259.87万元，装修支出占固定资产原值的141.48%；以上装修费支出企业全部在业务及管理费－修理费中核算，未进行资本化，企业所得税纳税申报中也未进行纳税调整。
（二）风险描述
银行网点较多，大多是租赁用房，有的租赁物或自有房屋修建较早，房屋入账价值低，装修费用较容易达到资产原价值50%以上。存在对符合资本化条件的装修支出未按规定年限摊销一次性扣除的风险。
（三）应对建议
企业应当建立装修支出的内部管理制度，根据税法和会计准则的要求确定资本化和费用化的标准，严格按照制度要求进行会计核算管理，对符合资本化条件的装修装饰支出计入“长期待摊费用” 等科目，并按照预计使用年限进行分摊。
（四）政策依据
《中华人民共和国企业所得税法》第十三条
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512 号）第二十八条、第六十九条
（一）情景再现
某省农村信用合作联社2013年底统一建设采购一批固定资产，由省内相关农村信用联社共同使用和受益，采购价值22532.32万元，实际使用地点位于省农村信用合作联社，有关原始采购发票等由省联社统一保存。成本费用由相关单位共同分担，其中某县农村信用合作社应分摊的该项资产价值为297.43万元。但某县农村信用合作社对该项资产的入账原值为337.03万元，并从2014年1月开始计提折旧，当年列支折旧额106.73万元。
（二）风险描述
农村信用合作联社对所属市、县级农村信用合作社进行统一管理，市、县农村信用合作社的电子综合业务网络系统等软件平台及固定资产由省农村信用联社统一采购建设、各单位共同分摊成本、有关资产原始单据由省联社统一保管。由于票据和资产的实际使用地点不一致，各市、县农村信用合作联社可能存在多计资产的入账价值，导致企业多在税前扣除折旧额的风险。
（三）防控建议
加强资产管理，资产清单中应注明资产的实际所在地，对分摊的资产应注明资产来源，并保管好有关支付凭据；资产竣工时，资产管理人员还应积极与省联社核对有关资产的实际取得价值和分摊价值，以确定资产的计税基础，防范因计税基础确定错误带来的资产折旧扣除风险。
（四）政策依据
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512 号）第五十八条、第六十条
《国家税务总局关于农村信用社省级联合社收取服务费有关企业所得税税务处理问题的通知》（国税函〔2010〕080号）
税务风险防控手册
（一）情景再现
某商业银行2014年账列利息收入100.27亿元，其中“应收款项类—其他金融资产利息收入”51.8亿元。此收入为银行的通道业务收入。即该行与借款企业约定，通过信托、证券公司“过桥”收取的超过银监会规定利率标准部分的利息。该行将收取的超额利息的10%作为手续费支付给信托、证券公司，并按净额确认收入，少计2.2亿元利息收入。
（二）风险描述
银行的利息收入中，除了按银监会规定利率标准向借款企业直接收取的利息外，还存在通过信托、证券公司“过桥”收取的超过银监会规定利率标准部分的利息。这一类利息收入中，银行可能将剔除了支付给信托、证券公司手续费后的余额确认利息收入，存在少计收入，少缴增值税和企业所得税的风险。
（三）防控建议
加强理财及投资业务合规性管理和会计核算管理，建议对实际资金融资方支付的利息资金全额计入收入总额，向通道方支付的通道费或过桥费计入手续费及佣金支出，由此消除通道业务在收入确认中的税会差异，防范税收风险。
（四）政策依据
《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条
《财政部国家税务总局关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕29号）
（一）情景再现
某商业银行交易性金融资产和可供出售金融资产2016年10月转让收益品迭后盈利285万元，2016年11月转让品迭后亏损89万元，2016年12月转让品迭后亏损36万元。企业在增值税纳税申报处理中，将2016年11月的金融商品转让亏损金额89万元结转至 12月，将12月金融商品转让亏损金额结转至2017年1月，导致2017 年1月少计增值税销售额36万元。
（二）风险描述
银行在金融商品转让业务中，会计年度内的金融商品转让负差可结转下一纳税期与下期转让金融商品销售额相抵，但年末负差不得结转至下一个会计年度。实务操作中，银行可能出现将金融商品转让负差抵减其他增值税应税销售额，或是将年末转让负差结转至下一会计年度抵减销售额的情况，由此导致少计销售额、少缴增值税的风险。
（三）防控建议
优化系统设计，业务系统中能准确记录每一笔金融商品交易的时间（含买入、卖出时间）、价格（包括买入价、卖出价）等基本要素；增值税计税系统的设计应确保会计年末的金融商品转让负差不结转至下一会计年度。
（四）政策依据
《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件2第一条
《财政部国家税务总局关于明确金融房地产开发教育辅助服务等增值税政策的通知》（财税〔2016〕140号）第五条
（一）情景再现
某商业银行企业2014年末公允价值变动损益科目账列金额 -5.32万元，属于持有金融负债公允价值变动引起的损益。2015年末，公允价值变动损益余额661.12万元，由持有的交易性金融资产公允价值变动所致。企业年度汇算清缴时未就上述事项进行纳税调整，税务人员检查发现后，调增企业2014年度企业所得税应纳税所得额5.32万元，调减2015年度企业所得税应纳税所得额661.12 万元。
（二）风险描述
资产负债表日，银行企业对持有的交易性金融资产、负债以及以公允价值计量的金融资产、金融负债等按公允价值计量，对公允价值与账面价值之间的差额计入公允价值变动损益。按照税收政策规定，该损益属于企业未实际取得和发生的损益，不应当计入当期应税所得计算企业所得税。企业可能存在将公允价值变动损益计入当期应税所得而导致少缴或多缴企业所得税的风险。
（三）防控建议
熟悉企业所得税政策，当公允价值变动损益科目出现年末余额时，无论正负，均应进行纳税调整。
（四）政策依据
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(国务院令第512 号)第五十六条：“企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。”
（一）情景再现
2015年12月，一国债投资人提前到某商业银行兑付国债，该国债面值2000万元，票面利率4%，银行按照3%的利率支付投资人利息，会计核算时一次性补提国债前期应计利息40万元，并入当期应收利息核算，但企业所得税申报时将补提的国债应收利息40万元全部作为免税收入处理。
2016年10月，该银行转让国债5000万元，转让收益150万元，在申报增值税与企业所得税时企业将国债转让收益150万元也包含在免税收入内。
（二）风险描述
国债利息免征增值税、企业所得税，是指银行持有国债期间取得的利息收入，不包括国债转让收益，不包括对国债投资人提前兑付国债业务时一次性补提的债券前期利息。企业在实务操作中，可能存在未按规定计算可以免税的国债利息，扩大国债利息免税收入范围，从而导致多计免税收入，少缴增值税、企业所得税的风险。
（三）防控建议
1.加强国债利息免税收入核算，优化国债业务在信息系统中的记录，详细记录各类国债的取得日期、持有日期、转让日期、计息天数、票面利率、实际利率、应收利息、利息收入等数据。按照《国家税务总局关于企业国债投资业务企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2011年第36号）文件规定计算免税金额。
2.保存相应的文件支持记录，包括：银行管理层将投资划分意图的支持文件，复核记录等。
（四）政策依据
《国家税务总局关于企业国债投资业务企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2011年第36号）
《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》
（一）情景再现
某商业银行向某企业提供500万元的贷款，贷款年利率5.94%， 2016年6月30日到期，按季度计算结算利息。2015年6月30日，该银行按照贷款合同确认的利率和结算利息的期限计提利息7.42 万元，计入利息收入科目，但未收到某企业的贷款利息。9月30日，企业继续对该贷款计提利息7.42万元，但该银行在9月30日仍然没有收到6月30日计算的利息。该银行未冲减逾期90天计提的贷款利息7.42万元，也未转作表外核算，但在企业所得税汇算清缴时将上述逾期贷款利息收入14.84万元作纳税调减。
（二）风险描述
1.金融企业根据企业会计准则的要求，对逾期90天以上的贷款利息收入可能没有进行停止表内计息、转入表外核算的会计处理。但在企业所得税年度申报时，将会计上继续确认的逾期90天以上的贷款利息收入进行纳税调减，存在少缴企业所得税的风险。
2.逾期90天以上的贷款利息转入表外核算时，不得冲减销项税额，实际收到利息时，转入表内收入，不再缴纳增值税。实务操作中，可能存在少缴增值税或重复缴纳增值税的风险。
（三）防控建议
加强对逾期贷款税会差异的管理。结合企业所得税、增值税政策有关逾期贷款利息收入的规定，在分析相关会计处理的基础上，就逾期贷款利息收入所涉税款差异进行剖析，并依此确定具体的防控路径。
（四）政策依据
《国家税务总局关于金融企业贷款利息收入确认问题的公告》（国家税务总局公告2010年第23号）：“二、金融企业已确认为利息收入的应收利息，逾期90天仍未收回，且会计上已冲减了当期利息收入的，准予抵扣当期应纳税所得额。”
《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》第四条
（一）情景再现
某市农商银行2016年发放农户小额贷款取得利息收入12800 万元，免征增值税362.26万元，企业所得税减计利息收入1280万元。
税务机关检查核实，该农商银行提供的农户小额贷款信息存在以下三种情况：一是提供的农户地址信息显示为市、城关镇等非农村区域；二是提供的农户地址信息不齐全，为空值或特殊字符，无法判定是否农户；三是将单笔贷款余额低于10 万元、但期末贷款余额合计超过 10 万元的贷款户纳入农户小额贷款利息收入核算。根据税法规定，以上三种情况对应的农户小额贷款利息收入为 4680 万元（其中：2016 年 5 月 1 日至年末的金额为 3120 万元）不符合农户小额贷款的利息收入税收优惠政策范围，企业多申报企业所得税减计利息收入 468 万元、多申报增值税免税收入 3120 万元，少缴企业所得税 117 万元、增值税 176.6 万元。
（二）风险描述
在农户小额贷款税收优惠政策执行过程中，存在以下风险：
一是扩大农户认定范围，单纯以户籍地址作为农户认定标准，存在将不符合农户认定条件的贷款利息收入申报为增值税免税收入和企业所得税减计收入的风险；二是扩大小额贷款认定范围，存在将单笔贷款未超过10万元但单户贷款余额超过规定标准的贷款纳入农户小贷税收优惠核算范围申报增值税免税和企业所得税减计收入；三是贷款户信息不齐全，无法认定是否为农户，属于操作风险引起的税收风险。
（三）防控建议
对照《财政部国家税务总局关于延续支持农村金融发展有关税收政策》（财税〔2017〕044号）文件规定的农户认定条件，加强贷款客户的信息审核和录入管理，准确执行农户的认定条件；严格财务核算与管理，对农户小额贷款单独设立账簿进行核算；加强财务人员业务素质培训，准确把握有关优惠政策执行口径，正确执行农户小额贷款税收优惠政策。
（四）政策依据
《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》
《财政部国家税务总局关于延续支持农村金融发展有关税收政策》（财税〔2017〕044号）
《财政部国家税务总局关于延续并完善支持农村金融发展有关税收政策的通知》（财税〔2014〕102号）
《财政部国家税务总局关于支持农村金融发展有关税收政策的通知》（财税〔2010〕004）
（一）情景再现
某商业银行2015年“贴现资产-面值”期末借方余额48.42 亿，“贴现资产-利息调整”期末贷方余额0.9亿元，期末贴现资产对应已确认的贴现利息收入0.3亿元。企业在计算允许税前扣除的贷款损失准备金时，将贴现资产期末账面价值47.52亿元作为计算贷款损失准备金的风险资产基数。
（二）风险描述
1.2018年1月1日前，票据贴现业务的增值税纳税义务时间是在贴现日，销售额是取得的全部贴现利息，实务操作中可能存在将贴现利息按分期确认的收入缴纳增值税的风险。
2.根据税收政策规定，可计提准备金的资产仅限于风险资产。就票据贴现业务而言，仅银行机构在贴现日对外实际支付的本金才属于风险资产。实务操作中，银行可能直接以贴现票据面值或账面价值作为风险资产基数，存在扩大贷款损失准备金扣除范围、少缴企业所得税的风险。
（三）防控建议
熟悉票据贴现业务的税收政策，掌握票据业务的会计处理与税收处理之间的差异，将票据业务的税会差异调整作为纳税申报的前置调整事项；在增值税管理系统和会计核算系统中按照税收政策正确设置票据业务的处理方法；定期对票据贴现业务所涉增值税、企业所得税进行内部复核。
（四）政策依据
《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》、附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》
《财政部国家税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知》（财税〔2017〕58号）：“自2018年1月1日起，金融机构开展贴现、转贴现业务，以其实际持有票据期间取得的利息收入作为贷款服务销售额计算缴纳增值税。”
《财政部国家税务总局关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除有关政策的通知》（财税〔2015〕9号）第一条
（一）情景再现
某商业银行购入日用品、工艺品等商品用于活动促销，赠送给银行的客户,计入管理费用科目。税务机关在风险核查过程中发现，企业没有对物品的发放情况进行登记，也不能提供开展促销活动的具体方案，将其赠送礼品的行为确定为无偿赠送，按照视同销售补缴了增值税。
（二）风险描述
银行为了吸收客户、拓展市场，往往会对客户赠送礼品、礼盒等。根据增值税相关政策规定，企业将购进的货物无偿赠送其他单位或者个人，应视同销售缴纳增值税；如果银行的一项销售行为既涉及服务又涉及货物，为混合销售，应按照销售服务缴纳增值税。银行由于没有对赠品建立具体的管理制度，不能说明赠品与开展银行业务之间属于同一项销售行为，可能会被税务机关认定为无偿赠送，按照视同销售缴纳增值税。
（三）防控建议
加强对礼品的采购、存储和发放管理，建立完整、明细的礼品采购、领取、发放台账，妥善保管相关促销活动方案，严格区分业务宣传使用和无偿赠送的界限。
（四）政策依据
《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局第50号令）第四条“单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物：……（八）将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。”
（一）情景再现
某商业银行2015年处置一批废旧空调和电脑，取得处置收入5.2万元，计入营业外收入中，该批空调和电脑均按固定资产管理，银行未就此笔处置收入申报缴纳增值税。
（二）风险描述
纳税人销售自己使用过的固定资产，应按规定申报缴纳增值税。实务中，银行因为在营改增前涉及的增值税风险极少，处置使用过的固定资产发生频率也较低，金额也较小，财务人员往往因为政策不熟悉而忽略了该风险。
（三）防控建议
企业财务人员应加强税收政策学习，资产管理部门应对低值易耗品、固定资产等进行专项管理，对使用部门、开始使用年限、报废年限、报废原因及处置情况等进行详细记录，财务部门应加强对其处理进行监管，将处置收入及时确认销售收入，并计提销项税额。
（四）政策依据
《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（国家税务总局第50号令）第三条
《财政部国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税〔2008〕170号）第四条“自2009年1月1日起，纳税人销售自己使用过的固定资产（以下简称已使用过的固定资产），应区分不同情形征收增值税：……。”
《关于一般纳税人销售自己使用过的固定资产增值税有关问题的公告》（国家税务总局公告2012年第1号）
《国家税务总局关于简并增值税征收率有关问题的公告》（国家税务总局2014年第36号）
（一）情景再现
某农村信用社2014年“职工工资”、“其他工资性支出”、等科目中共列支职工工资薪金支出3776.82万元。另在“安全保卫费” 科目中列支了向职工定额发放的ATM巡查费及守库费，金额合计43.92万元，“其他”科目中列支定额发放地差补助费68.42万元。福利费科目列支福利费528万元，上缴工会经费76万元，职工教育经费支出94万元，补充养老保险190万元。省联社核定该农村信用社2014年度工资总额3402.91万元。企业在2014年度企业所得税汇算清缴时未对工资薪金支出作纳税调整，并按照账列的工资 3776.82万元为基数对职工福利费、工会经费、职工教育经费进行了纳税调整。税务检查后确认，该银行2014年度工资薪金支出的税收金额为 3402.91万元，会计金额为3889.16万元，纳税调增486.25万元；职工福利费税收金额为3402.91×14%=476.41万元，纳税调增51.59 万元；工会经费税收金额68.05万元，纳税调增7.94万元；职工教育经费税收金额85.07万元，纳税调增8.93万元；补充养老保险税收金额170.15万元，纳税调增19.85万元。
（二）风险描述
1.上级部门对银行工资支出有限额规定的，企业超限额未作纳税调整的风险；应付工资汇算清缴前未实际发放，按计提数税前扣除的风险；向员工定额发放守库费、巡查费、电话费、卫生费、地差补助等工资性质的费用未纳入工资薪金申报而直接税前扣除的风险；为上级单位支付的不属于本单位人员费用计入工资申报扣除的风险等。
2.以工资总额为基数计算的扣除类费用（包括职工福利费、工会经费、职工教育经费、补充养老保险、补充医疗保险费用等）未按规定归集的风险、超过税前扣除限额未作纳税调整的风险，因工资总额计算不准确（如将向劳务公司支付的劳务费计入工资总额）导致上述费用税前扣除不准确的风险。
（三）防控建议
加强对人力资源管理部门税收相关知识的培训，提高人力资源相关支出税前扣除的合规性；建立规范的职工薪酬管理办法，确保薪酬的发放规范、有序；纳税申报环节应单独分析工资薪酬计提和实际发放情况，核实纳税调整事项；涉及劳务派遣取得劳务费发票的，单独设置劳务费用等明细科目核算。
（四）政策依据
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(国务院令第512 号)第三十四条、第四十条、第四十一条、第四十二条
《关于企业所得税政策执行口径的公告》（公告2011年第4号）第五条《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号）第一条
《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函〔2009〕3号）
《国家税务总局关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除问题的公告》（国家税务总局公告2015年第34号）
《关于补充养老保险费、补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通知》（财税〔2009〕27号）
（一）情景再现
某市农村信用联社为本单位的每一个职工都缴存了住房公积金，扣缴的比例为每个员工当月工资数的12%。企业计提公积金时，
计入“应付职工薪酬”科目。该企业2014年在职职工人数为411人，管理费用中列支住房公积金5,035,201.00元，人均12251.10 元，在年度企业所得税汇算清缴时未对超标准缴存的公积金作纳税调整。
（二）风险描述
该农村信用联社管理层职工与一般职工工资差距较大，企业按照职工工资12%足额缴纳公积金，企业管理层职工因工资基数较高，企业实际为其缴存的住房公积金超过了允许税前扣除的限额，而企业在年度所得税汇算申报时未对该部分做纳税调整。通过对获取的第三方数据对比计算后，测算出了该企业存在超限额缴纳未作纳税调整的税务风险。
（三）防控建议
企业应加强住房公积金税前扣除的审核，不能简单以实际列支住房公积金费用与工资总额的汇总数进行比较，而应按人计算为每一位员工缴存的住房公积金是否超过税前扣除标准。企业可以根据内部管理的需要，由人力资源部门进行该项目的审核，以防控该项税务风险。
（四）政策依据
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512 号）第三十五条规定：企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。
《四川省住房公积金缴存管理办法》第十五条规定：缴存住房公积金的月工资基数不得超过缴存人工作地在设区城市政府统计部门公布的上一年度职工月平均工资的三倍。
（一）情景再现
2014年，某农信社在“电子设备运转费”科目中列支省农村信用合作联社（以下称省联社）分摊的生产运行费用157.97万元;“服务费”中列支省联社分摊的服务费206.31万元;“业务宣传费”中列支上划省联社金融知识大奖赛分摊费用4.2万元；“邮电费”中列支上划省联社短信平台费用5.4万元；以上各项费用合计374.37 万元。省联社向省国税局备案的资料中，该农信社2014年应分摊的生产运行费和服务费为337.41万元。
（二）风险描述
税收政策规定，省联社每年度为履行其职能所发生的各项费用支出，统一归集后，可以作为其基层社共同发生的费用，按合理比例分摊后由基层社税前扣除，扣除标准以省联社报省国税局备案的金额为准。实务中，基层信用社在一个会计年度内会按照省联社的通知和要求多次向省联社提前支付服务等各类性质的费用（也称预摊销），并根据支付费用的性质在服务费、业务宣传费等不同科目中列支，企业可能存在按照实际支付省联社的金额直接税前扣除、少缴企业所得税的风险。
（三）防控建议
加强对上划省联社服务费的管理，建立省联社服务费支付台账，年终时与省联社提供的年度分摊资料进行核对；加强与省联社的沟通，实际税前扣除的金额应与省联社备案金额一致。
（四）政策依据
《国家税务总局关于农村信用社省级联合社收取服务费有关企业所得税税务处理问题的通知》（国税函〔2010〕080号）
（一）情景再现
某商业银行2015年的账务处理中，列支离退休人员费用、赞助费等与企业经营无关的费用；在会议费、业务宣传费、办公费等科目中列支业务招待费性质的费用支出；部分差旅费报销未附相关票据等。
（二）风险描述
银行企业的主要支出包括两大类，一是利息成本及手续费佣金支出，二是费用类支出。其中，银行可能发生的费用类税收风险主要有以下几类：
1.将有扣除限额的费用列入无扣除限额费用中加大税前扣除额、少缴企业所得税的风险。如将发生的业务招待性质的费用计入会议费、办公费、差旅费、业务宣传费等账户，或者将属于职工福利性质取暖降温费等费用列入管理费或其他营业费用中。
2.业务招待费、广告业务宣传费超过扣除限额在企业所得税前直接扣除、未作纳税调整，少缴企业所得税的风险。
3.捐赠、赞助支出较多，可能存在未通过公益性社会团体或县级以上人民政府及其部门进行公益性捐赠，税前扣除的公益性捐赠支出超过规定扣除比例，或者未取得相关公益性捐赠票据，而不符合税前扣除条件，甚至可能存在将赞助支出列入公益性捐赠支出未进行纳税调整的风险。
4.税前扣除与生产经营无关的支出、少缴企业所得税的风险。如企业离退休人员费用、其他个人费用等与企业生产经营无关的费用在税前扣除。
5.发票类风险。如：未取得发票，“白条”入账；取得的发票填开不规范，包括信息不全、发票专用章不合规等；取得与实际内容不符、虚开的发票、假发票或大头小尾等发票。
（三）防控建议
细化费用管理内控制度，加强对发票的审核，规范费用报销流程，明确对报销的发票需要通过税务行业网查询真伪，防范风险。
（四）政策依据
《中华人民共和国企业所得税法》第八条
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(国务院令第512 号)第四十三条、第四十四条、第五十三条
《中华人民共和国发票管理办法》(国务院令第587号)
《国家税务总局关于进一步加强普通发票管理工作的通知》（国税发〔2008〕80号）
《国家税务总局关于印发〈进一步加强税收征管若干具体措施〉的通知》（国税发〔2009〕114号）第六条“……未按规定取得的合法有效凭据不得在税前扣除。……”
税务风险防控手册
（一）情景再现
1.某商业银行2015年末业务状况表中显示各项资产余额为：各项贷款3320000万元，各项垫款50000万元，同业拆借200000万元，存放同业100000万元，买入返售资产100000元。该银行当期计提贷款损失准备金25000万元，截至2014年末已在税前扣除的贷款损失准备金余额为26000万元。本年无贷款损失核销，也未发生已核销贷款损失的收回。企业在年度汇算清缴申报中，计算准予税前扣除的贷款损失准备金是这样计算的：（各项贷款+贴现资产本金+同业拆借+同业存放+买入返售）×1%-26000=11700万元，申报贷款损失准备金纳税调整增加额13300万元。
税务机关检查后，提出该企业将同业存放、买入返售资产纳入贷款损失准备金的计算是错误的，企业多在税前扣除贷款损失准备金2000万元，并要求企业进行了纳税调整处理。
2.某商业银行 2013 年末的贷款余额 2300000 万元（其中，中小企业贷款 1208918 万元）,上年末已在税前扣除的贷款损失准备金余额为 11600 万元。按照有关规定，该银行的中小企业贷款五级分类情况为：正常类 1200000 万元，关注类 850 万元，次级类 6232 万元，可疑类 1744 万元，损失类 92 万元。企业所得税汇算清缴中，企业这样计算准予税前扣除的贷款损失准备金：中小企业正常类×1%+ 关注类×2%+次级类×25%+可疑类×50%+损失类×100%+其他贷款资产余额×1%-11600=13849.82 万元，企业业当年实际计提贷款损失准备金13500万元，全额在税前扣除。
税务机关检查后指出，该企业采用五级分类法计算中小企业贷款准予税前扣除准备金的同时，对中小企业贷款中的正常类贷款计算准予税前扣除贷款损失准备金的做法是错误的，多扣除贷款损失准备金11650.18 万元（允许扣除的贷款损失准备金为：中小企业关注类 ×2%+次级类×25%+可疑类×50%+损失类×100%+其他贷款资产余额×1%-11600=1849.82 万元），少缴企业所得税 2912.55 万元。
3.某商业银行 2015 年发生贷款损失 400 万元，符合税前扣除条件并进行了专项申报，2015 年 末 贷 款 余 额 为 130000 万元，实际提取贷款损失准备 500 万元。收回已核销贷款 200 万元。2014 年末已在税前扣除的贷款损失准备金余额为 1100 万元，该银行是按照贷款余额 1%计提贷款损失准备金，2015 年汇算清缴时贷款准备金未作纳税调整。资产损失调减 400 万元，其他调增 200 万元，品迭后调减应纳税所得额 200 万元。
根据税收政策规定，企业纳税调整有误，2015 年贷款损失准备金应纳税调增 100 万元，正确的调整详见下表：
金融企业准备金纳税调整台账 单位：万元
年度 | 贷款余额 | 贷款损失准备金期初余额（会计） | 贷款损失核销情况（专项申报数） | 已核销贷款收回额 | 当年计提贷款损失准备（会计影响损益数） | 贷款损失准备金期末余额（会计） | 准予税前扣除准备金(2*1%已在税前扣除准备) | 纳税调整额 | 已在税前扣除的贷款损失准备金期末余额（税法） |
-1 | -2 | -3 | -4 | -5 | -6 | -7 | -8 | -9 | -10 |
2014 | 10,000.00 | 1,100.00 | - | - | - | 1,100.00 | - | - | 1,100.00 |
2015 | 130,000.00 | 1,100.00 | 400.00 | 200.00 | 500.00 | 1,400.00 | 200.00 | 100.00 | 1,300.00 |
纳税调整额（9）=（6）-（8）+（5）-（4）=100万元
（二）风险描述
1.扩大准予计提税前扣除贷款损失准备金的风险资产范围、少缴企业所得税的风险
银行年末的贷款类资产余额是计提贷款损失准备金的基数，银行可能对不属于税法规定的准予提取贷款损失准备的贷款资产一并纳入计提范围，主要包括买入返售金融资产、存放同业等，可能计提了贷款损失准备并在税前扣除，存在少缴纳企业所得税风险。
2.叠加享受涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除政策与一般贷款损失准备金税前扣除政策的风险
根据税收政策规定，金融企业对涉农贷款和中小企业贷款损失准备金选择五级分类税前扣除的，不得对其中的正常类贷款计算扣除对应的贷款损失准备金。实务中，银行可能对涉农贷款和中小企业贷款损失准备金的“正常类”按照1%计算贷款损失准备金扣除额，造成税前多扣除贷款损失准备金、少缴纳企业所得税的风险。
3.准予当年税前扣除贷款损失准备金计算方法错误的风险
由于贷款损失准备金税前扣除政策常常与贷款损失、已核销贷款损失收回联系在一起，在年度纳税申报时，企业可能采用了错误的计算方法，造成少作纳税调增，少缴纳企业所得税的风险。
（三）防控建议
银行应在会计核算系统中准确记录贷款损失准备金的计提、转回；按照人民银行、银监等部门规定的五级分类标准准确划分涉农和中小企业贷款；按照《财政部国家税务总局关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除有关政策的通知》（财税〔2015〕9号）文件的规定在会计核算系统中标识准予税前提取贷款损失准备金的贷款资产；建立贷款损失准备金的税前扣除台账，准确、连续记录贷款损失准备金的税前扣除情况。
（四）政策依据
《财政部国家税务总局关于金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除有关问题的通知》（财税〔2015〕3号）
《财政部国家税务总局关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除有关政策的通知》（财税〔2015〕9号）
（一）情景再现
1.某银行2014年账面核销贷款损失2605万元，其中核销某有限公司（属中小企业）的贷款余额500万元。该贷款本金500万元， 2013年6月1日发放，期限1年，2014年6月1日到期。到期后，银行通过电话、司法等途径进行了经多次追索，贷款人均表示无力偿还本金。该银行在2014年度企业所得税汇算清缴中，对该笔贷款损失进行了专项申报并税前扣除。
税务人员指出，涉农和中小企业贷款损失应在相应贷款逾期一年以上、经追索无法收回时，才能按国家税务总局公告2015年第 25号中第一条计算确认贷款损失并税前扣除。该银行的此笔贷款 2014年6月1日才到期，尚未逾期一年，不能在2014年度企业所得税前扣除。
2.某银行2012年税前扣除并核销贷款损失600万元，2013年税前扣除并核销贷款损失500万元，同年收回上年度已核销贷款损失80万元。该企业在2013年度企业所得税申报时，未申报收回的以前年度已核销贷款损失80万元。
税务人员发现后，要求该银行对收回的以前年度已核销贷款损失计入当期收入总额进行申报和补税。
（二）风险描述
1.不符合税前扣除条件的贷款损失进行了专项申报的风险。如上例1中，虽然该贷款损失的资料齐全，符合国家税务总局公告2015 年第25号中有关“单户贷款余额超过300万元至1000万元（含1000 万元）的，应依据有关原始追索记录（应当包括司法追索记录，并由经办人和负责人共同签章确认），计算确认损失进行税前扣除。” 的规定，但其逾期未超过一年，应不予在2014年度企业所得税前扣除。
2.银行在计算应纳税所得额时已经扣除的贷款损失，在以后纳税年度全部或者部分收回时，可能发生对其收回部分未作收计入收回当期的应纳税所得额、少缴企业所得税的风险。
（三）防控建议
区分允许税前扣除的贷款损失和符合内部核销要求的贷款损失，并建立相关税收核销和收回台账；加强有关业务人员培训，准确把握贷款损失税前扣除条件，对适用简易核销手续税前扣除的贷款应确保属于涉农贷款或中小企业贷款。
（四）政策依据
《财政部国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕57号）
《国家税务总局关于发布<企业资产损失所得税税前扣除管理办法>的公告》（2011年第25号公告）
《国家税务总局关于金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失税前扣除问题的公告》(国家税务总局公告2015年第25号)
（一）情景再现
某商业银行2016年12月处置某抵债资产（房产）的账面价值 338.94万元，取得的处置收入359.00万元，发生处置费用20.06 万元，该商业银行将收到的款项计入“其他应付款”,支付的费用直接冲减其他应付款。
（二）风险描述
银行处置抵债的机器设备、土地、房屋建筑物等资产时可能存在漏计应税收入和销项税额的风险；将抵债资产出租使用时，可能未按规定确认租金收入和计提销项税，少缴增值税、企业所得税的风险。
（三）防控建议
加强对抵债资产处置的管理，在抵债资产处置程序中增加财务部门审核环节，以确认是否涉及纳税义务的履行；将抵债资产处置纳入内部稽核，定期检查抵债资产处置情况及涉税处理情况。
（四）政策依据
《中华人民共和国企业所得税法》第六条：“企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。”
《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件一《营业税改征增值税试点实施办法》第一条：“在中华人民共和国境内（以下称境内）销售服务、无形资产或者不动产（以下称应税行为）的单位和个人，为增值税纳税人，应当按照本办法缴纳增值税，不缴纳营业税。”
（一）情景再现
某商业银行2014年收到国家助学贷款管理中心拨付的国家助学贷款风险补偿金50万元，企业在“其他业务收入”科目下设置了专户进行核算，企业所得税汇算清缴作为不征税收入申报。助学贷款风险补偿专项资金按照行政隶属关系，由财政和高校各承担50%，由国家助学贷款管理中心负责管理，专款专用，不属于《财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税〔2011〕70号）规定的专项用途财政性资金，不符合不征税收条件。
（二）风险描述
1.企业取得的各类财政性资金(指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收)作为不征税收入处理，必须同时符合《财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税〔2011〕70号）规定的条件，实务中可能存在未同时满足条件而作不征税收入处理的风险。
2、用不征税收入购建资产的折旧及列支的费用可能在税前扣除的风险。
3. 企业可能存在作为不征税收入的政府补助逾期仍未使用且未在期满时转为当期收入的风险。
（三）防控建议
企业取得各类财政性资金，应准确区分应税收入和不征税收入，属于不征税收入的，不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除，在所得税申报时应按规定进行纳税调整。
（四）政策依据
《中华人民共和国企业所得税法》第六条：“企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。”
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(国务院令第512 号)第二十八条：“企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。”
《财政部国家税务总局关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税〔2008〕151号）
《财政部国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税〔2011〕70号）
（一）情景再现
某商业银行2014年度使用财政资金500万元研发业务系统，研发费用支出单独核算，并向税务机关报送了备案资料，申报了研发费加计扣除。
（二）风险描述
1.取得作为不征税收入处理的财政性资金用于研发活动所形成的费用或无形资产进行了加计扣除或摊销，少缴企业所得税的风险。
2.未设置加计扣除研发费用辅助账，未在年度企业所得税汇算清缴前报送备案资料，存在享受税收优惠不规范的风险。
3.研发费归集的人工费、直接投入费用与税收规定范围不一致；在一个纳税年度内进行多项研发活动的，未按照不同研发项目分别归集可加计扣除的研发费用不符合加计扣除条件的风险。
4.企业委托外部机构或个人开展研发活动发生的费用，按费用发生额而不是研发活动发生额80%作为加计扣除的基数；企业委托境外机构或个人进行研发活动所发生的费用进行了加计扣除等风险。
（三）防控建议
企业应按照研发费用加计扣除的相关税收政策设置辅助账，正确归集研发活动发生的人工费、直接投入费用，按照不同研发项目分别归集可加计扣除的研发费用，按照不同研发项目分别归集可加
计扣除的研发费用。按时报送研发费用加计扣除优惠政策备案资料。
（四）政策依据
《财政部国家税务总局科技部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号）
《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第97号）
（一）情景再现
自2012年起，某村镇银行按照《产业结构调整指导目录（2011 年本）（2013年修订）》中“农村金融服务体系建设”和《西部地区鼓励类产业目录》中的“服务三农、小型微型企业、个体工商户的小额贷款金融服务”项目开始享受西部大开发税收优惠政策。2016 年，税务机关对其实施税务审计时，发现其2014年的主营业务收入中有大量的金融资产投资业务，该业务不属于上述农村金融服务体系建设和服务三农、小型微型企业、个体工商户的小额贷款金融服务的范畴，剔除不符合规定的收入后，符合优惠条件的利息收入占主营业务收入67.89%。
（二）风险描述
自2011年1月1日至2020年12月31日期间，银行业以从事《产业结构调整指导目录（2011年本）（2013年修订）》中的“农村金融服务体系建设”和《西部地区鼓励类产业目录》中的四川新增鼓励类产业“服务三农、小型微型企业、个体工商户的小额贷款金融服务”中“服务三农”为主营业务，且其当年度主营业务收入占企业收入总额70％以上的企业，可减按15％税率缴纳企业所得税。
实务中，银行企业可能存在对“农村金融服务体系建设”、“服务三农、小型微型企业、个体工商户的小额贷款金融服务”、“服务三农”等项目对应的收入口径难以准确把握，将其他项目收入计入上述项目申报税收优惠，发生鼓励类业务收入实际占比不足70%的情况下仍享受税收优惠的风险。
（三）防控建议
熟悉税收政策，每年纳税申报前自行测算是否符合西部大开发税收优惠政策规定的收入比例，防范因政策执行有误导致的税收风险。
（四）政策依据
《国家税务总局关于执行<西部地区鼓励类产业目录>有关企业所得税问题的公告》（国家税务总局公告2015年第14号）
《国家税务总局关于发布〈企业所得税优惠政策事项办理办法〉的公告》（国税总局公告2015年第76号）
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