《电子行业税务风险防控手册》（以下简称《手册》）编写主要目的是为了帮助电子行业纳税人认识、预防和控制税务风险，引导企业依法纳税，降低税务遵从成本、增强企业的税务风险防控能力。《手册》以情景再现方式，回顾近年来行业税收管理中出现的税收风险案例，对其风险形式、风险集聚过程进行分析展现、并按照现行法律（法规、政策），提出供纳税人加强税务内控、防范税收遵从风险的建议。
一、适用范围和对象
《手册》适用于全省电子行业相关企业。《手册》以案例形式列举了行业特有税收风险，涵盖企业生产经营主要环节，包括增值税、企业所得税两大主体税种，既有国内税收、也涉及国际税收，有很强针对性。企业相关事项的税务处理和风险防控可参考该手册。
二、框架内容
本手册包括前言、行业税务风险、特殊事项税务风险三部分。
前言部分，主要介绍本手册的编写目的和意义、适用范围和对象、框架内容以及主要特点。
行业税务风险,主要按电子行业企业“筹建→采购→生产→销售→其他”的生产经营流程，结合行业特点以及行业特殊税收政策等因素，以案例情景再现形式梳理了行业企业易发税务风险及其形成原因、防控建议、政策依据等，同时结合日常管理经验提出了一些针对性的防控建议供企业参考。
特殊事项风险则主要梳理了关联交易、非居民纳税人享受协定待遇、股权转让等特殊涉税事项中可能遇到的税务风险及其易发环节，同时也提出了一些防控建议供企业参考。
三、主要特点
（一）以行业风险为主线，具有针对性和实用性。围绕电子行业经营规律及特点，结合管理实际，归集和梳理行业税收风险，既有易发易忽视的通用风险，也有电子行业特有的税收风险。
（二）以案例剖析为指引，具有实践性和参考性。风险点以案例形式进行还原和阐述，便于更直观地理解、掌握税收风险。《手册》案例来源于税务机关风险管理工作实际，通过对真实案例的情景再现和税收剖析，为企业采取风险防控措施提供了指引和切入点。
（三）以风险防控为落脚点，具有指导性和操作性。对每一业务所涉税收风险，均提出风险防控建议，以帮助企业采取措施、提前预防和控制税收风险，增强企业税务风险防控能力。
《手册》中难免出现错误或遗漏，望广大使用者提出宝贵的建议或意见，我们将不断对《手册》进行完善，更好的为大家服务。
2017年11月
（一）情景再现
某电子企业注册资本1000万元，实缴金额为500万元，尚有 500万元未缴足。但该企业2016年发生借款1000万元，利息支出 70万元，且在汇算清缴时全额扣除。因注册资本不到位，造成企业多扣除了35万元利息费用，从而减少应纳税所得额35万元的涉税风险。
（二）风险描述
企业在规定期限内未缴足注册资本的，对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。
（三）防控建议
企业应敦促投资者及时缴足注册资本，对于无法及时缴足的部分，企业在发生借款时，未缴足部分对应的利息支出不能在所得税前扣除，应调增应纳税所得额。
（四）政策依据
《国家税务总局关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复》（国税函〔2009〕312号）：“凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。”
（一）情景再现
某电子企业于2015年1月1日向银行借款1亿元，贷款年利率为7%；该资金全部用作厂房建设，该厂房于2017年12月31日完工。因此2015年1月至2017年12月的贷款利息2100万元应计入资产价值进行资本化处理，不能在发生当期作为费用一次性扣除。
（二）风险描述
企业未区分资本化和费用化利息，将应予资本化的利息支出当作费用在发生当期扣除。
（三）防控建议
完善资金核算和固定资产核算，将资金来源和用途进行分类，对属于固定资产或应予摊销的利息支出进行资本化或摊销。
（四）政策依据
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(国务院令第512 号)第三十七条：“企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12 个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。”
（一）情景再现
某电子企业2017年6月验收由建筑方包工包料承建的厂房1 幢，并取得增值税专用发票，金额810万元，税额89.1万元;自建厂房购进水泥20万元，运费4万元，水泥已全部领用，均取得增值税专用发票。增值税专用发票已全部认证并申报抵扣,未按规定分期抵扣。
（二）风险描述
企业在2016年5月1日后取得的在会计制度上按固定资产核算的不动产，以及在2016年5月1日后发生的不动产在建工程（比如新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产等在建工程），其进项税额未按规定分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣60%，第二年抵扣40%。
（三）防控建议
企业在2016年5月1日购买在会计制度上按固定资产核算的不动产，其进项税额应按规定在2年内分期抵扣，第一年抵扣60%，第二年抵扣40%；购进时已全额抵扣进项税的货物和服务，用于不动产在建工程的，应按40%做进项税额转出，第二年再进行抵扣；企业应建立不动产和不动产在建工程台账，分别记录并归集进项税额扣税凭证的抵扣情况。
（四）政策依据
《不动产进项税额分期抵扣暂行办法》(国家税务总局公告 2016年第15号) 第三条：“纳税人2016年5月1日后购进货物和设计服务、建筑服务，用于新建不动产，或者用于改建、扩建、修缮、装饰不动产并增加不动产原值超过50%的，其进项税额依照本办法有关规定分2年从销项税额中抵扣。
不动产原值,是指取得不动产时的购置原价或作价。
上述分2年从销项税额中抵扣的购进货物，是指构成不动产实体的材料和设备，包括建筑装饰材料和给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备及配套设施。”
（一）情景再现
某电子企业将2016年筹办期间发生的业务招待费全额计入开办费，在2017年度所得税汇算清缴时一次性扣除。
（二）风险描述
筹办期间发生的业务招待费，应按实际发生额的60%计入开办费。企业未按比例划分，全额计入开办费的风险。
（三）防控建议
筹办期间发生的各项收入和支出要分别核算，对发生的业务招待费应按其发生额的60%计入开办费。
（四）政策依据
《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号）第五条：“关于筹办期业务招待费等费用税前扣除问题 企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，可按实际发生额的60% 计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。”
（一）情景再现
某电子企业，在安装完成机器设备后取得试运行收入10万元，未计提增值税销项税额。
（二）风险描述
企业取得的试运行收入，属于增值税应税范围的，未纳增值税的风险。
（三）防控建议
对筹建期发生的试运行，其收支均应分别核算，并按规定缴纳相应税款。
（四）政策依据
《中华人民共和国增值税暂行条例》（国务院令第538号）第一条：“在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。”
（一）情景再现
某电子企业向A和B两小规模纳税人采购货物，因为金额较小，A公司只提供收据未开具发票，B公司找第三方企业开具了增值税专用发票。该企业当月按A公司的收据金额入账核算，认证抵扣了B 公司提供专用发票注明的进项税额。
（二）风险描述
1.未取得合法有效凭据，但其成本费用在税前列支；
2.虽取得发票，但项目填写不规范；
3.发票来自于第三方，或开具的内容与实际业务不符。
（三）防控建议
企业购进产品或服务时，应主动索取发票。同时应检查发票填开的基本信息是否准确，是否与购进业务一致。财务核算部门在取得发票后，及时在国家税务总局发票查询网站进行比对查询，若比对不符或票面信息与实际业务不一致，不得作为财务核算凭证。未取得合法有效凭证的成本费用，应在企业所得税汇算时进行纳税调增。
（四）政策依据
《中华人民共和国税收征收管理法》第十九条：“纳税人、扣缴义务人按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置账簿，根据合法、有效凭证记账，进行核算。”
《中华人民共和国增值税暂行条例》（国务院令第538号）第九条：“纳税人购进货物或者应税劳务，取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。”
《中华人民共和国发票管理办法》（国务院令第587号）第二十一条：“不符合规定的发票，不得作为财务报销凭证，任何单位和个人有权拒收。”
《国家税务总局关于进一步加强普通发票管理工作的通知》（国税发〔2008〕80号）第八条：“在日常检查中发现纳税人使用不符合规定发票，特别是没有填开付款方全称的发票，不得允许纳税人用于税前扣除、抵扣税款、出口退税和财务报销。”
《国家税务总局关于加强企业所得税管理的意见》（国税发〔2008〕088号）规定，加强发票核实工作，不符合规定的发票不得作为税前扣除凭据。
（一）情景再现
某企业从A银行取得贷款，2016年10月支付三季度贷款利息及手续费10万元，取得增值税专用发票，当月取得的增值税专用发票已全部认证并申报抵扣。
（二）风险描述
营改增后，购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务不得抵扣进项税金，接受贷款服务向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用，其进项税额不得从销项税额中抵扣。
（三）防控建议
财务部门加强发票的审核，除验证发票的真伪外，查看发票“货物或应税劳务名称”，涉及上述项目的支出进项税额不得抵扣。
（四）政策依据
《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件一《营业税改征增值税试点实施办法》第二十七条：“下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：（六）购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。”
（一）情景再现
某电子企业，2015年厂区职工宿舍用电用水抵扣了增值税进项税额，于2016年在税务检查中被发现，作了进项税额转出，并加收了滞纳金。
（二）风险描述
企业将已抵扣进项税额的外购货物和接受的应税服务等用于集体福利、个人消费等，未作进项税转出存在少缴增值税的风险。
（三）防控建议
关注外购货物使用对象，接受服务的对象，对用于集体福利、个人消费领用的，是否贷记“应交税费－应交增值税（进项税额转出）”账户。
（四）政策依据
《中华人民共和国增值税暂行条例》（国务院令第538号）第十条：“下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：（一）用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务……”
《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号） 附件一 《营业税改征增值税试点实施办法》第二十七条：“下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：（一）用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。”
（一）情景再现
A公司是一家大型国有企业，主营是国防军工产品，兼营部分电子类民用产品的生产销售。公司征税和免税收入比约为6﹕4，2014年主管税务机关在对其进行风险分析发现，该公司长期以来税负较低，且进项税金留抵金额有逐步增加的趋势，经综合分析企业业务构成、毛利率等指标，认为在进项抵扣上（特别征免税共用货物和劳务进项划分上）可能存在税收风险。经企业自查，发现存在：在部分军品用材料（无法判定是否取得专票）调拨至民品使用时，进行了进项税转回处理；部分军品专用固定资产进项税未作转出；兼有军民品管理职责部门耗用的燃料及动力费、维修费及办公耗材等未按照税法规定比例计算作进项税转出。总计少转出进项税金789万元。
（二）风险描述
企业涉及军民共用部分的进项税核算存在以下问题：
1.在部分军品用材料调拨至民品使用时，公司进行了进项税转回处理，由于无法确认该部分军用材料当初取得的是增值税专用发票还是增值税普通发票，不应该做进项税金转回处理；
2.由于部分固定资产用仅用于军品生产和增值税非应税项目，其进项税额未作转出；
3.燃动费、维修费及办公耗材等进项税金在购进时全部抵扣，待分配和领用时作进项转出。但部分职能部门同时兼有军民品的管理职责，其耗用的燃动费、维修费及办公耗材等未作进项税转出，应按照税法规定以免税销售额占总销售额的比例计算转出。
（三）防控建议
兼营征免税产品企业在共用部分的增值税进项税金的处理上，容易产生未按销售收入比例划分不得抵扣进项税额，对专用于免税项目的固定资产也可能存在抵扣进项税额情况。企业在核算上应当根据资产或货物劳务的用途来区分是否能抵扣进项，对无法划分征免税使用情况的进项税额，应当按照销售收入比例进行计算划分，做进项税额转出。固定资产进项抵扣，免税专用的固定资产不得抵扣进项。免税用材料如果用于征税项目，进项能否转回应区分购进时是否取得专用发票，未取得专用发票的，不得转回抵扣。
（四）政策依据
《中华人民共和国增值税暂行条例》(国务院令第538号)第十条：“下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：（一）用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务……（五）本条第（一）项至第（四）项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。”
《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（国家税务总局第50号令）第二十六条：“一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算不得抵扣的进项税额：不得抵扣的进项税额＝当月无法划分的全部进项税额×当月免税项目销售额、非增值税应税劳务营业额合计÷当月全部销售额、营业额合计。”
《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号） 附件一第二十七条：“下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。”
（一）情景再现
某线路板公司2010年购置一台环境保护专用设备，专用发票注明价税合计金额351万元，当年按相关规定抵免企业所得税35.1万元，2013年A公司因暂停生产将专用设备租借给B公司，合同约定时限为2年（2014－2015年），2014年1月公司在进行企业所税申报时，未申报和补缴已抵免企业所得税税款。
（二）风险描述
1.企业购进的环境保护、节能节水、安全生产专用设备不属于相关设备优惠目录，申报享受了相关所得税优惠；
2.企业利用财政拨款购置专用设备的投资额，申报抵免了企业所得税；
3.企业购置并实际投入使用，已开始享受优惠的专用设备，购置之日起5个纳税年度内转让、出租的，应在停止使用当月停止享受所得税优惠，存在未申报补缴已抵免税款的风险。
（三）防控建议
企业应严格按照税法规定处理，审核购置的环境保护、节能节水、安全生产专用设备是否符合相关设备优惠目录；处置固定资产时，应检查其是否为三项专用设备，若在购置之日起5个纳税年度内转让、出租的，应在停止使用当月停止享受所得税优惠，并补缴已抵免的税款。
（四）政策依据
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512 号）第一百条：“企业所得税法第三十四条所称税额抵免，是指企业购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。享受前款规定的企业所得税优惠的企业，应当实际购置并自身实际投入使用前款规定的专用设备；企业购置上述专用设备在5年内转让、出租的，应当停止享受企业所得税优惠，并补缴已经抵免的企业所得税税款。”
《关于印发节能节水和环境保护专用设备企业所得税优惠目录（2017年版）的通知》（财税 〔2017〕71号）
《国家税务总局关于环境保护节能节水安全生产等专用设备投资抵免企业所得税有关问题的通知》（国税函〔2010〕256号）
《财政部国家税务总局国家发展改革委关于公布环境保护节能节水项目企业所得税优惠目录（试行）的通知》（财税〔2009〕166 号）
《国家税务总局国家发展改革委关于公布节能节水专用设备企业所得税优惠目录(2008年版)和环境保护专用设备企业所得税优惠目录(2008年版)的通知》（财税〔2008〕115号）
《财政部国家税务总局安全监管总局关于公布<安全生产专用设备企业所得税优惠目录(2008年版)>的通知》（财税〔2008〕118 号）
《财政部国家税务总局关于执行环境保护专用设备企业所得税优惠目录、节能节水专用设备企业所得税优惠目录和安全生产专用设备企业所得税优惠目录有关问题的通知》（财税〔2008〕48号）
（一）情景再现
某电子企业2011-2015年期间多次支付劳保用品款价税合计351余万元，可能存在扩大劳动保护费列支范围抵扣增值税进项税额，增大所得税税前扣除的风险。通过查询供应商的销售数据，证实该公司购买的劳保用品实际为向员工发放的提货券，属于集体福利，其增值税进项税额不得抵扣，存在将福利费用列入劳保费用，少缴企业所得税风险。
（二）风险描述
企业将已抵扣进项税额的外购货物用于集体福利，未作进项税转出存在少缴增值税的风险。企业发生的职工福利费支出，不超过工资、薪金总额14%的部分，准予扣除。企业可能存在将福利费用列入劳保费用，少缴企业所得税风险。
（三）防控建议
一是财务人员应严格按照会计、税法规定划分核算处理企业日常经营中产生的福利、劳保等费用；二是规范劳保费用列支，按相关政策制定企业劳保费用管理办法，根据企业自身特点列出可在劳保费用科目下核算的支出，对于偶然发生的难以准确划分的支出，企业可交由主管税务机关帮助判定支出性质。
（四）政策依据
《中华人民共和国增值税暂行条例》（国务院令第538号）第十条：“下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：（一）用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务……。”
《中华人民共和国企业所得税法》第八条：“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。”
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(国务院令第512 号)第四十条：“企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14％的部分，准予扣除。”
《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函〔2009〕3号）：“三、关于职工福利费扣除问题 《实施条例》第四十条规定的企业职工福利费，包括以下内容：（一）尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。（二）为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。（三）按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。”
（一）情景再现
某电子企业2013-2015年间在“应付职工福利”科目下列支离退休人员费用980万元，年度所得税汇算清缴时，该企业仅按“不超过工资薪金总额14％的部分，准予扣除”这一规定进行调整。按相关规定，离退休人员费用属于与取得收入无关的支出，应全额调增应纳税所得额，企业存在少缴企业所得税风险。
（二）风险描述
企业支付给离退休职工的费用或者实物福利。根据国家政策，离退休职工工资现已纳入社保统筹范围，企业向离退休职工支付的费用应视为与取得收入无关的支出。但部分企业仍将其作为职工福利处理，存在少缴企业所得税风险。
（三）防控建议
一是财务人员应准确归集在职职工与离退休职工发生的费用支出；二是在会计核算时将离退休职工费用与在职职工费用分开核算，以便所得税年度汇算清缴时能据此进行纳税调整。
（四）政策依据
《中华人民共和国企业所得税法》第八条：“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。”第十条：“在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：……（八）与取得收入无关的其他支出。”
（一）情景再现
某电子企业2016年度发生研发费用1120万元，其中材料费用 380万元，主要用于模具的试制。经税务人员核实，该企业研发过程中试制的模具有部分直接形成产品并对外销售，存在多享受加计扣除少缴企业所得税风险。
（二）风险描述
企业在研究开发过程中，企业可能直接将某些具有一定使用价值试制的产品直接对外销售，但未在研发费用加计扣除中将该试制产品对应的材料费用剔除，存在少缴企业所得税风险。
（三）防控建议
细化研发产品管理，企业财务部门以及研发部门应对研究开发过程中形成的试制产品去向做详细记录，若存在对外销售的研发产品，则其对应的材料费应按规定剔出研发费用加计扣除范围。
（四）政策依据
《财政部国家税务总局关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号）
《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第97号）第二条：“…… （四）特殊收入的扣减……企业研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售的，研发费用中对应的材料费用不得加计扣除。”
《财政部税务总局科技部关于提高科技型中小企业研究开发费用税前加计扣除比例的通知》（财税〔2017〕34号） 第一条：“科技型中小企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，在2017年1月1 日至2019年12月31日期间，再按照实际发生额的75%在税前加计扣除;形成无形资产的，在上述期间按照无形资产成本的175%在税前摊销。”
（一）情景再现
某电子企业，2015年年度企业所得税纳税申报表中反映，享受研发费用加计扣除260万元。经税务机关核实后发现，企业将非直接从事研发人员20人的工资薪金计入研发人员工资基数，导致多加计扣除研发费用150万元。
（二）风险描述
企业研发费用加计扣除可能存在以下风险：
1.将未直接从事研发活动的人员工资薪金及社保费用列入加计扣除范围；
2.账务上不能准确划分日常生产经营和用于研究开发的机器设备、原材料；
3.未设立研发支出辅助账，未对研发费用进行单独归集与核算。
（三）防控建议
企业应按研发项目设置辅助账，准确归集核算当年可加计扣除的各项研发费用实际发生额。对研发费用和生产经营费用应分别核算，准确、合理归集各项费用支出。在年度申报研发费用加计扣除附表时，对非直接从事研发活动人员人工费用作纳税调整。
（四）政策依据
《财政部国家税务总局关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号）：“一、研发活动及研发费用归集范围（一）允许加计扣除的研发费用。1.人员人工费用。直接从事研发活动人员的工资薪金、基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金，以及外聘研发人员的劳务费用。”
《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第97号）：“一、研究开发人员范围 企业直接从事研发活动人员包括研究人员、技术人员、辅助人员。研究人员是指主要从事研究开发项目的专业人员；技术人员是指具有工程技术、自然科学和生命科学中一个或一个以上领域的技术知识和经验，在研究人员指导下参与研发工作的人员；辅助人员是指参与研究开发活动的技工。企业外聘研发人员是指与本企业签订劳务用工协议（合同）和临时聘用的研究人员、技术人员、辅助人员。”
（一）情景再现
某从电子企业2016年收到财政专项资金1200万元（支持某研发项目），作为不征税收入处理，2015年该研发项目使用财政专项资金800万元，企业申报研发费加计扣除时，加计扣除了400万元，使用不征税收入的财政资金形成的费用不得在税前扣除。
（二）风险描述
企业取得作为不征税收入处理的财政性资金用于研发活动所形成的费用或无形资产进行了加计扣除或摊销，存在少计应纳税所得额的风险。
（三）防控建议
按照税法规定设置加计扣除研发费用辅助账，厘清研发费用资金来源，关注是否有不征税收入用于研发费用。若企业的不征税收入用于研发活动所形成的费用或无形资产，不得计算加计扣除或摊销。
（四）政策依据
《财政部国家税务总局科技部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号）
《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第97号）
（一）情景再现
某电子企业，2016年年度企业所得税纳税申报表中反映，残疾人员工资加计扣除18万元。经税务机关核实后发现，企业将不符合残疾人条件的员工2人计入残疾人实际发放工资基数，导致多列支残疾人员工资9万元进行了加计扣除。
（二）风险描述
企业在残疾人工资加计扣除申报时，存在以下风险：
1.未履行残疾人工资加计扣除税收优惠备案手续；
2.将不符合残疾人条件的员工计入残疾人实际发放工资基数进行加计扣除。
（三）防控建议
在企业所得税年度申报时，应按规定履行残疾人工资加计扣除备案手续，提供残疾人证明、劳动合同或服务协议、为残疾人缴纳的社会保险证明、残疾人工资银行支付证明，不得将不符合规定的人员工资计入残疾人员工资进行所得税加计扣除。
（四）政策依据
《财政部国家税务总局关于安置残疾人员就业有关企业所得税优惠政策问题的通知》(财税〔2009〕70号)第三条：“企业享受安置残疾职工工资100%加计扣除应同时具备如下条件：（一）依法与安置的每位残疾人签订了1年以上（含1年）的劳动合同或服务协议，并且安置的每位残疾人在企业实际上岗工作。（二）为安置的每位残疾人按月足额缴纳了企业所在区县人民政府根据国家政策规定的基本养老保险、基本医疗保险、失业保险和工伤保险等社会保险。（三）定期通过银行等金融机构向安置的每位残疾人实际支付了不低于企业所在区县适用的经省级人民政府批准的最低工资标准的工资。（四）具备安置残疾人上岗工作的基本设施。”
（一）情景再现
某企业在发出商品并取得收款凭证之后，并未确认收入。或者会计上预收了货款，已开具了发票，但并未发出商品，企业也没有确认收入。上述情形均属于收入申报不及时。可能造成企业不及时确认收入少缴纳增值税的涉税风险。
（二）风险描述
在对该行业进行调研的过程中，发现有部分企业存在推迟确认收入，导致已经达到收入确认条件而未及时进行收入申报的风险。该风险较常见于先开具发票后发出商品、货物在跨县市各分支机构之间转移等各种环节。造成未及时确认收入的原因包括对增值税确认收入的政策理解不透彻，税会差异造成先计提销项税额后确认收入等。
（三）防控建议
企业应加强对相关政策的学习和理解，对各种特殊销售行为进行重点关注，对发票开具和收入确认等情形进行审核和检查。
（四）政策依据
《中华人民共和国增值税暂行条例》（国务院令第538号）第十九条：“增值税纳税义务发生时间:（一）销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。”
《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局第50号令）第三十八条
（一）情景再现
某电视机生产企业销售电视给A商场并负责运输、装卸，合同分别注明货款500万，运输费10万，装卸费5万，企业将货款按照 17%税率计提销项税额，运输、装卸收入一并按照装卸税率6%计提
销项税额，运输费用未按交通运输服务11%的税率计算缴纳增值税。
（二）风险描述
营改增后，各种征收项目税率繁多，差别较大，未正确适用商品税率，或对混合销售行为，未正确适用税率。
（三）防控建议
不同的商品适用不同的税率，财务部门应正确适用各个征收项目适用的税率；同时正确区分混合销售行为，按照主业税率计算缴纳税金。
（四）政策依据
《中华人民共和国增值税暂行条例》（国务院令第538号）第三条：“纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额；未分别核算销售额的，从高适用税率。”
《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕036号）第四十条：“一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。本条所称从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营销售服务的单位和个体工商户在内。”
（一）情景再现
某电视机生产企业销售电视给A家电商场，金额5000万元，税额850万元，因采购量较大，企业给予A公司1%的商业折扣，但销售额和折扣额未在同一张发票的“金额”栏分别注明。
（二）风险描述
采取折扣方式销售货物，销售额和折扣额未在同一张发票的“金额”栏分别注明的，或将折扣额另开发票的，未按照销售额全额缴纳增值税的。
（三）防控建议
规范发票的开具。采取折扣方式销售货物，应将销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明。
（四）政策依据
《国家税务总局关于印发<增值税若干具体问题的规定>的通知》（国税发〔1993〕154号）：“（二）纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。 ”
《国家税务总局关于折扣额抵减增值税应税销售额问题通知》（国税函〔2010〕56号）：“纳税人采取折扣方式销售货物，销售额和折扣额在同一张发票上分别注明是指销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税。未在同一张发票“金额”栏注明折扣额，而仅在发票的“备注”栏注明折扣额的，折扣额不得从销售额中减除。”
（一）情景再现
A公司是一家电子制造企业，享受软件产品增值税即征即退优惠。2016年3月，该公司主管税务机关在日常管理中，发现企业即征即退申报税负和软件硬件收入比重两项指标异常，2016年该企业软件销售收入增长133.20%, 而同期一般业务销售收入仅增长14%，嵌入式软件销售收入增长率是硬件销售收入增长率的9倍，可能存在少计硬件收入多计软件收入，导致多享受增值税退税风险。经过约谈核实，发现企业在2016年1月至2017年2月间，计算嵌入式软件销售价格时，对软件和硬件部分成本和销售价格的拆分不正确，导致多计软件部分销售收入65753万元，多享受即征即退税款1085 万元。
（二）风险描述
企业由于材料成本上升，部分产品形成成本倒挂，综合毛利率仅为15%，其中硬件成本利润率仅为0.5%，软硬件的价值拆分和成本计算不正确，形成了即征即退增值税多退税风险。
（三）防控建议
在电子行业中，该风险易发于享受软件产品增值税即征即退税收优惠的企业，特别是有嵌入式软件的产品，容易混淆软硬件成本和销售收入，未按组成计税价格计算硬件成本，导致存在税收风险。企业应对照财务核算，查看是否存在混淆嵌入式软件与计算机硬件、机器设备等的销售额，享受软件产品增值税优惠政策情况，凡不能分别核算销售额的，不予退税；是否准确核算嵌入式软件产品和硬件产品的收入和成本，硬件产品价值是否合理，是否达到10%成本利润率
（四）政策依据
《财政部国家税务总局关于软件产品增值税政策的通知》（财税〔2011〕100号）：“四、软件产品增值税即征即退税额的计算：计算机硬件、机器设备销售额按照下列顺序确定：①按纳税人最近同期同类货物的平均销售价格计算确定；②按其他纳税人最近同期同类货物的平均销售价格计算确定；③按计算机硬件、机器设备组成计税价格计算确定。计算机硬件、机器设备组成计税价格= 计算机硬件、机器设备成本×（1+10%）。”
（一）情景再现
某电子企业2015年收到某上市公司流通股股息75.31万元，该股票于2015年2月25日购入；收到政府2014年生产达标奖励40万元。企业在所得税年度汇算申报时将上述收入计入免税收入。持有上市公司流通股不到一年的股息和政府生产达标奖，不符合免税条件。
（二）风险描述
将不符合免税收入条件的收入，计入免税收入，在企业所得税年度申报时进行了相应的纳税调减，存在少计应纳税所得额的风险。
（三）防控建议
在进行企业所得税申报时，对照企业所得税法的规定，对不符合免税收入条件的收入，不能在企业所得税申报时进行纳税调减。
（四）政策依据
《中华人民共和国企业所得税法》第二十六条：“企业的下列收入为免税收入：（一）国债利息收入；（二）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；（三）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；（四）符合条件的非营利组织的收入。”
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512 号）第八十三条：“企业所得税法第二十六条第（二）项所称符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。企业所得税法第二十六条第（二）项和第（三）项所称股息、红利等权益性投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。”
（一）情景再现
某电子企业2015年营业外支出中有以下项目：1.因环保排放被罚款5万元；2.对矿山所在地的村捐赠支出20万元；3.各类税款滞纳金支出7万元。企业在年度所得税汇算申报未对营业外支出作调整。环保罚款、直接捐赠支出、税款滞纳金不能在所得税税前扣除。
（二）风险描述
1.不属于企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出在企业所得税前扣除的风险；
2.税法明确规定不能列支的支出进行税前扣除的风险。
（三）防控建议
核算部门应加强审核工作，正确判断各项支出是否属于本企业实际发生的，与取得收入相关的、合理的支出；对于会计上确认为支出但税法不确认的部分，应在企业所得税年度申报时进行相应的纳税调整。
（四）政策依据
《中华人民共和国企业所得税法》第八条：“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。”
第九条：“企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。”
第十条：“在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：（一）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；（二）企业所得税税款；（三）税收滞纳金；（四）罚金、罚款和被没收财物的损失；（五）本法第九条规定以外的捐赠支出；（六）赞助支出；（七）未经核定的准备金支出；（八）与取得收入无关的其他支出。”。
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512 号）第五十一条：“企业所得税法第九条所称公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。”
第五十二条：“本条例第五十一条所称公益性社会团体，是指同时符合下列条件的基金会、慈善组织等社会团体：……”
第五十三条：“企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。”
《财政部国家税务总局民政部关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》（财税〔2008〕160号）
《财政部国家税务总局民政部关于公益性捐赠税前扣除有关问题的补充通知》（财税〔2010〕45号）
（一）情景再现
某电子企业2012年实际发放职工工资总额6000万元，实际支付职工福利费950万元，企业在所得税汇算申报时未进行纳税调整，对实际发生的职工福利费超过工资总额14%的部分不能在所得税税前扣除。
（二）风险描述
企业实际发生的职工福利费、工会经费、教育经费超过工资总额的14%、2%和2.5%扣除标准的部分未进行纳税调整的风险；三项经费未实际发生即进行列支的风险；列支扣除的凭证不符合规定的风险；列支范围不清，随意将其他不属于三项费用开支范围的费用列入的风险。
（三）防控建议
企业财务部门应准确核算三项费用，不可超过税法规定的比例范围内列支；三项费用的支付应取得合法、有效的扣除凭证；应准确界定科目核算范围；工会经费税前扣除应取得专用收据，妥善保存《工会经费拨缴专用收据》以备检查。
（四）政策依据
《中华人民共和国企业所得税法》第八条：“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。”
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512 号）第四十条：“企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。”第四十一条：“企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2% 的部分，准予扣除。”第四十二条：“除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。”
《关于工会经费企业所得税税前扣除凭据问题的公告》（国家税务总局公告2010年第24号）
《关于税务机关代收工会经费企业所得税税前扣除凭据问题的公告》（国家税务总局公告2011年第30号）
（一）情景再现
某电子企业2016年为职工（非特殊工种）缴纳人身意外伤害保险和为管理人员缴纳人寿保险共计120万元，在所得税汇算申报时未进行纳税调整。
（二）风险描述
企业支付的补充养老保险、补充医疗保险超限额部分未做纳税调整的风险；企业为投资者或职工支付的商业保险费(特殊工种除外）未进行纳税调整。
（三）防控建议
相关明细科目设置应规范、齐全，能够准确反映企业实际核算状况，财务人员定期检查分析，对超过税前扣除标准和范围的部分应及时进行调整。
（四）政策依据
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512 号）第三十六条：“除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。”
《财政部国家税务总局关于补充养老保险费补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通知》（财税〔2009〕027号）：“为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过的部分，不予扣除。”
（一）情景再现
B公司主要从事研发、制造、销售计算机软件、电子设备及技术服务。从2008年起享受软件产品增值税超过3%部分即征即退； 2006-2010 年享受软件企业所得税“二免三减半”优惠政策；2011-2014年享受高新技术企业减按15%征收优惠政策。
账务上公司将“软件产品增值税即征即退”列入“营业外收入” 当年所得税汇算时列入“不征税收入”，超过5年（60个月）未使用完的纳入应税收入总额。核实发现，公司2010至2014年收到的软件产品即征即退增值税7571万元列为不征税收入，所得税申报为专项用途，也未使用，但在某些时点，公司银行资金余额小于累计未清缴的增值税退税金额，存在改变用途不符合不征税收入条件的风险，按15%适用税率计算涉及税款1136万元。
（二）风险描述
企业将“软件产品增值税即征即退”形成的收入按照“不征税收入”进行管理核算，但超过5年未使用，或者将指定用途的资金挪作他用，造成不符合不征税收入条件，申报又未进行调整，形成税收风险。
（三）防控建议
电子信息产业企业享受优惠较多，多数涉及政府补助、退税等不征税收入，其在确认条件、费用扣除、专项用途上有明确要求，不征税收入是否按规定使用，值得引起企业注意。企业应对照财政部、国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知（财税〔2011〕70号），逐笔核实补助的性质，用途等要素，看是符合“三项条件”。简便来讲，企业可综合考虑资金状况，可将其确认为征税收入，一是简化核算，二是此方式形成的成本（费用）可以扣除（包括加计扣除）。
（四）政策依据
《财政部国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税〔2008〕1号）第一条：“软件生产企业实行增值税即征即退政策所退还的税款，由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产，不作为企业所得税应税收入，不征收企业所得税。”
《财政部国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税〔2011〕70号）第一条：“企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：（一）企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；（二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；（三）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。”第三条：“计入应税收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。”
《财政部国家税务总局关于财政性资金行政事业性收费政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税〔2008〕151号）
（一）情景再现
乙省A公司成立于1992年,注册资本2090万美元,主要从事x 产品的生产和销售，隶属跨国AAA集团。其股权架为：图片3.png
A公司执行《企业会计制度》，以公历年度为一个会计年度，调查期适用企业所得税税率均为15%；增值税内销产品税率为17%，外销产品采用“免、抵、退”办法。
反避税调查发现：公司利润率偏低、特别是息税前营业利润率几乎为0，与其承担的功能错配。经过调查，发现企业通过向境外关联方支付的软件使用费和技术使用费等形式向境外转移利润， 2005-2014年合计应调增应纳税所得额约81.5亿元。补缴企业所得税约12.23亿元，加收利息约2.01亿元，税息合计约14.24亿元。
调整后，A公司净利水平达到10.87%，处于合理水平。
（二）风险描述
从所得税贡献角度看：A公司实际没有任何贡献，调查期间，A 公司营业利润为-0.17%，因为大额营业外收入（软件增值税退税）原因，净利润率约5%，但一个具有研发、营销、制造职能、并在中国X行业激烈竞争中取得成功的企业，其缴纳的企业所得税几乎全部来源于获得的增值税退税，其功能与利润明显错配，究其主要原因是内销部分支付了大量软件使用费和技术使用费，向境外转移了利润。
（三）防控建议
跨国企业在中国设立的制造类企业，在参与全球价值链的分配时，因集团的避税筹划，形成功能与利润的错配，巨大的销售收入并没有反映出利润，税收贡献微薄。集团在税收筹划时应考虑功能与利润的匹配，体现国内生产要素真实贡献，避免恶意筹划避税。
企业可与税务机关进行预约定价安排，实现税企合作共赢。
（四）政策依据
《中华人民共和国企业所得税法》第四十七条：“企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。”
第四十八条：“税务机关依照本章规定作出纳税调整，需要补征税款的，应当补征税款，并按照国务院规定加收利息。”
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512 号）第一百二十条：“企业所得税法第四十七条所称不具有合理商业目的，是指以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。”
《关于特别纳税调整监控管理有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第54号）
《一般反避税管理办法（试行）》（国家税务总局令第32号）
（一）情景再现
某电子企业整体改组成为股份公司时，2015年12月厂房账面价值200万元，尚可使用年限10年，年折旧额20万元，经资产评估公司评估，A厂房增值200万元，企业按评估增值后折旧，年度申报时未进行纳税调整。
（二）风险描述
企业资产持有期间经资产评估、清产核资产生增值或减值，增值部分在会计上可以计提折旧和摊销费用，税法上应依照取得该项资产时的实际成本作为企业所得税的计税成本，企业存在多计成本、未进行纳税调整的风险。
（三）防控建议
企业应明确会计处理和税法规定的区别，厘清重估资产账面价值与计税基础的差异，依照会计准则做账，按照税法规定对涉税事项进行申报纳税调整。
（四）政策依据
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512 号）第五十六条：“企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。
企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。”
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