内容提要：随着经济发展和企业用资需求的激增，为了节约成本和统一资金调配与管理，集团企业间的资金往来越来越频繁，而大多数企业不收取资金占用费成为普遍现象。本文以集团企业间无偿资金往来为例，从概念界定、税务风险、应对方法等内容分析其面临的增值税和企业所得税税务风险，使相关财务人员了解和认识集团企业间无偿资金往来的潜在税务风险，发挥财务人员风险防控、决策支持、价值引领的作用。
关键词：集团企业资金往来增值税企业所得税
当前融资环境偏紧，为缓解资金短缺压力，关联方之间的无偿资金往来已成为常见融资方式，尤其在集团成员企业间更为普遍。但多数企业未意识到此类无偿关联交易暗藏的税务风险，一旦出现问题往往仓促应对，不仅需补缴税款、滞纳金及罚款，大额资金流出还可能加剧企业资金紧张，影响日常经营。本文主要探讨和分析集团企业间无偿资金往来面临的税务风险，并提出相应的建议和应对方法。
根据《关于做好取消企业集团核准登记等4 项行政许可等事项衔接工作的通知》（国市监企注〔2018〕139 号）有关规定，自2018 年9 月1 日起，企业不需要再办理企业集团核准登记和申请企业集团登记证。2023 年8 月，国家市场监督管理总局发布《企业名称登记管理规定实施办法》（国家市场监督管理总局令第82 号），规定已经登记的企业控股3 家以上企业法人的，可以在企业名称中使用集团字样，并按规定通过国家企业信用信息公示系统向社会公示企业集团信息。即成为集团成员企业，母公司需要在国家企业信用信息公示系统公示其集团成员信息。集团内单位主要包括母公司、子公司、参股公司及其他成员单位，从集团合并角度来看，集团成员单位应当满足直接或间接股权控制关系，即母子公司、受同一方控制的兄弟公司以及通过股权控制的孙公司等。无偿资金往来即满足集团企业间资金往来不收取利息或者资金占用费的条件，其与统借统还有较大的区别，统借统还需满足资金来源、借款主体、利率限制等多重要求，无偿资金往来对于资金来源没有要求，可以是自有资金，也可以是借贷资金，借款主体也没有限制。
根据税法相关规定，单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务需要视同服务，即企业间无偿资金往来一般需要依据视同销售服务规定征收增值税，但为了减轻纳税人负担，国家出台了一系列优惠政策：《关于明确养老机构免征增值税等政策的通知》（财税〔2019〕20 号，以下简称20 号文）第三条规定企业集团内单位（含企业集团）之间的资金无偿借贷行为，免征增值税；《关于延续实施医疗服务免征增值税等政策的公告》（财政部税务总局公告2023 年第68 号）将该政策延续至2027 年12 月31 日。2026年1 月1 日施行的《增值税法》解决了这一政策的期限性问题，其中部分条款与之前的增值税暂行条例和实施细则有较大的不同，尤其是视同销售方面，依据《增值税法》第一章第五条规定，对于视同应税交易只规定了主体间的无偿转让货物，无偿转让无形资产、不动产或者金融商品，以及将自产或者委托加工的货物用于集体福利或者个人消费这几种列举情形，且无兜底条款，对于视同销售服务并未提及，即对于主体间的无偿提供贷款服务并不属于视同应税交易，说明集团企业间的无偿资金往来从2026 年1 月1 日起不再受当前税务政策的影响，直接从法律层面明确了企业间无偿资金往来不再产生增值税纳税义务。
集团企业间无偿资金往来增值税税务风险主要有以下几点：一是没有通过国家企业信用信息系统主动公示为“集团”的企业联合体，未留存相关资料备查，从而被税务部门认定为非集团企业，导致其被补缴税款以及滞纳金，带来一定的负面影响。二是企业集团内单位（含企业集团）之间的资金无偿借贷行为，免征增值税，集团内单位指的是全资子公司、控股公司还是参股公司，20 号文里并没有给出明确的解释，各地税务局就有较大的裁量权。三是进项税额转出的风险，依据《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36 号，以下简称36 号文）相关规定，纳税人接受贷款服务（如发生利息支出）的进项税额不得抵扣，向贷款方支付的顾问费、手续费、咨询费等直接费用，因属于贷款服务的组成部分，其进项税额同样不可抵扣。但若上述费用支付给非贷款方，且服务内容与贷款获取无直接关联（如一般性财务咨询、风险评估等），其进项税额通常可依法抵扣。对于集团企业间的无偿资金往来，若资金来源为对外借款，且该借款被无偿提供给集团内其他企业（含集团本部）使用，与该资金相关的间接费用，需按资金使用比例作进项税额转出处理。例如，集团内甲企业对外借款10000 万元，其中5000 万元无偿提供给集团内乙企业使用。甲企业因该笔对外借款产生间接咨询费等费用106 万元，取得第三方开具的增值税专用发票，对应进项税额6 万元。在此情形下，甲企业可能面临税务部门要求转出3 万元进项税额（6×5000/10000），并补缴滞纳金的税务风险。
《企业所得税法》第四十一条规定，企业之间的交易应该符合独立交易原则。对于集团企业间的无偿资金往来，参考《国家税务总局关于发布〈特别纳税调查调整及相互协商程序管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2017 年第6 号，以下简称6 号公告）第三十八条规定，若交易双方企业所得税实际税负相同，且未减少国家总体税收，原则上不作纳税调整。
集团企业间无偿资金往来的所得税税务风险主要来源于交易双方的实际税负不相同且未纳税调整而产生补缴税款和滞纳金的风险。从实质重于形式原则来看，若双方均未确认损益，在实际税负不同的情况下，会导致总体税收减少。根据36 号文第十四条规定，下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。以无锡税务局稽查处罚案例（锡税稽罚〔2022〕46 号）为例，该案涉及某教育培训中心向其控股方无锡某会展服务公司提供无偿借款合计36 万元，其中2017 年4 月提供借款10 万元，2017 年6 月提供借款7 万元，2018 年1 月提供借款12 万元，2018 年10 月提供借款7 万元。借款至今尚未偿还，未作视同销售收入处理。参照2017 年至2020 年银行贷款利率为4.75%，2017年少申报不含税利息收入3236.32 元，2018 年少申报不含税利息收入12540.12 元，2019 年少申报不含税利息收入14773.61 元，2020 年少申报不含税利息收入14773.61 元。除补缴税款之外，另补缴罚款。本例中并未提到双方实际税负的问题，是否所有类似交易都会被特别纳税调整，在实务中一般从双方的实际税负和整体是否导致国家税款流失来判断。
以下结合日常工作中的实际情况展开分析：A 公司系母公司B 公司的控股子公司，双方均为境内集团内企业。其中B 公司为费用性主体，无实际经营业务，A 公司与B 公司的企业所得税税率均为25%。2023 年，A 公司无偿向B 公司提供资金平均余额20000 万元，假设同期银行贷款利率为4%。在此交易中，A 公司未确认相应利息收入，B 公司也未确认利息支出。从表面税率一致的情况看，若一方按25% 税率确认利息收入、另一方按同等税率税前扣除利息支出，似乎不会造成国家税收减少。但实际情况是，A 公司2023 年应纳税所得额为6000 万元，若需确认该笔资金对应的利息收入800 万元（20000×4%），须缴纳企业所得税200 万元（800×25%）；而B 公司2023 年扣除利息支出前的应纳税所得额为-3000 万元，即便确认800 万元利息支出，当年也无法实现节税效果。且B 公司作为常年亏损的费用性主体，后续亦难以充分利用该笔利息支出的抵税效应，其实际税负为零。由此可见，双方实际税负并不相同，集团内该笔无偿资金往来最终导致税收增加200 万元。
因此，双方实际税负是否相同，不能只根据企业所得税税率是否相同来判定，还要根据是否享受税收优惠、企业亏损弥补等多方面因素考虑。来源于《中国税务报》的一篇文章也对此进行了印证。其中提到从事药品和医疗器械的某生产销售企业，为一般纳税人，某区税务人员在2023 年12 月对该企业检查时，发现其他应收款、短期借款和长期借款科目余额巨大，高达8 亿元，且长期挂账，利润表有高额的财务费用，可能存在风险隐患。于是，税务人员对该企业挂账明细和相关资料仔细核查发现，该企业向其5 家关联企业提供了借款，若依据6 号公告第三十八条规定，实际税负相同的境内关联方之间的交易，只要没有直接或间接导致国家总体税收的减少，原则上不作特别纳税调整。但税务人员详细分析后发现，该企业和其关联方之间均存在税负差别，其无偿借贷行为导致国家税款流失，故税务部门依法对该企业作出特别纳税调整，补缴相应税款和滞纳金。同样，根据企业所得税税前扣除相关性原则，若企业对外借款后将资金无偿支付给关联方，因其对外借款支付的利息支出与企业生产经营无关，同样也不能税前扣除。
为了促进资源优化配置、降低内部交易成本，本着税收中性的原则，相关政策规定企业集团内单位（含企业集团）之间的资金无偿借贷行为，免征增值税。尽管自2026 年1 月1 日起，《增值税法》将明确企业间无偿资金往来不再缴纳增值税，但在当前过渡阶段，为顺利享受这一税收优惠政策、规避潜在纳税风险，企业仍需按要求留存相关备查资料，同时持续关注并跟进政策实施的具体细则与执行口径。
1. 完善公示文件，全资架构优先企业集团内单位（含企业集团）之间的资金无偿借贷行为，免征增值税。若要满足这一政策条件，企业首先需要及时进行企业集团登记，在国家企业信用信息系统公示其集团成员信息。其次尽可能优先安排全资架构，由于全资子公司与母公司利益高度一致，在100% 直接控股的母子公司之间进行无偿借贷更容易被认定为非避税行为，非全资子公司因涉及小股东利益，会增加交易的复杂性，可能被地方税务机关认定非集团企业而存在补缴增值税的风险。
2. 严格区分费用性质，资金用途满足商业目的严格区分费用性质，避免将第三方服务费归类为贷款支出而不能抵扣增值税进项税额；对于关联方之间的资金往来签订相关协议，使资金用途满足商业目的，合理使用资金，提高资金使用效率，相关资料做好留查。
3. 及时了解最新税收政策，同税务部门有效沟通在日常工作中应有专人负责收集和解读相关最新税收政策，同税务部门进行有效沟通，减少税务争议，同时分析税收政策对当前资金管理的影响，提前管控资金涉税风险。
随着税务系统的迭代和升级，税收征管的数字化越来越普遍，通过以票治税、以数治税，税务机关线上即可快速了解企业经营情况和潜在风险。为了降低税务风险，企业集团需要完善税务管理制度，提前进行税务优化，做好事前控制、事中监督和事后反馈。
1. 签订借款协议双方签订借款协议合理确定借款利息和期限，使其满足独立交易性原则，同时需要注意利率和债资比的限制，或者在期末汇算清缴时往来双方对该合理利息进行纳税调整。
2. 优化资金调拨流程从实际情况出发，大多数集团企业资金都是由母公司统一调拨和分配，没有签订借款协议，集团企业间的资金往来在实际税负不同的情况下，有纳税调整的风险。集团企业资金调配可参考以下几种思路：一是对于预计盈利且企业所得税税率相同的子公司之间，可以在母公司的安排下互相完成资金调配，因其实际税负相等，一般不会产生纳税调整风险；二是在母子公司均是亏损的情况下，可由其他盈利子公司通过分红将资金分配到母公司，居民企业之间分红免税，母公司再将资金分配给有资金需求的亏损企业，因其母子公司均为亏损企业其实际税负相同，一般不会产生纳税风险；三是当子公司亏损、母公司盈利且双方实际税负不一致时，若母公司资金充裕（不考虑其他特殊条件），可通过增加亏损子公司注册资本金的方式为其提供资金支持，待子公司实现盈利后，母公司可通过分红方式收回资金，或通过减少等额注册资本的形式收回投入；四是当子公司盈利、母公司亏损时，若子公司向母公司无偿提供资金，会因双方实际税负不同导致国家税款流失，进而产生纳税风险。对此，可由子公司以自有资金向母公司进行分红，以此为母公司提供所需资金。
3. 统借统还业务安排依据36 号文的规定，统借统还业务是指企业集团或者企业集团中的核心企业统一向金融机构借款，再按需分配给下属单位使用，由集团或核心企业向下收取本息和统一对外还款。企业集团或企业集团中的核心企业以及集团所属财务公司按不高于支付给金融机构的借款利率水平，向企业集团或者集团内下属单位收取的利息收入免征增值税。在资金出借方为金融机构、资金借款方为集团或者集团核心企业、向下收取的利息利率不高于对外借款利率、资金用途应与集团经营业务有关的前提下，企业集团向下收取的利息可以开具增值税免税普票，集团确认利息收入，下属控股公司根据利息发票在税前扣除。
4. 引入预约定价安排预约定价安排是企业可以与税务机关就其未来年度关联交易的定价原则和计算方法达成定价的一种事先安排，该安排可向前追溯调整。对于企业集团之间无偿资金往来且存在实际税负差异的情况下，若该往来频繁且金额较大，可考虑引入预约定价安排。企业集团间的资金往来通常是为了提高资金使用效率，统筹安排资金用途，没有主观避税动机，有合理的商业目的，企业可以与税务机关积极沟通，寻求低利率的定价安排，避免特别纳税调整风险。
当前，全球经济形势复杂多变、技术迭代持续加速、消费需求日趋多元，在此背景下，企业单打独斗已难以实现长期稳定发展，市场竞争也已从单一企业间的较量，逐步升级为集团与集团之间的综合对抗。集团化模式凭借规模效应，既能有效降低运营成本，又能大幅提升对外博弈与资源整合能力，因此，提升集团整体管理效率与抗风险能力尤为关键。这其中，需重点聚焦资金与税务管理——从源头上优化资金利用效率，提前规划集团内资金转移模式，充分用好各项税收政策，在规避涉税风险的同时，进一步提升企业经营效益。
参考文献：[1] 韦雪演. 集团内无偿资金往来的税务识别与控制[J].企业改革与管理,2020,(12):115-116.[2] 孙洁君. 浅析集团企业资金往来涉税管理与优化措施[J]. 西部财会,2024,(02):20-23.[3] 李亚楠. 企业集团内部资金拆借涉税问题分析[J].铁路采购与物流,2021,16(07):57-59.[4] 王贝. 集团企业间资金往来涉税分析及管理建议[J].纳税,2019,13(13):29+31.[5] 平含钰, 刘东山, 刘全山. 企业集团资金集中管理无偿使用反避税问题探讨[J]. 财务与会计,2023,(15):56-59.
作者单位：新疆昌源水务准东供水有限公司
本文转载自《注册税务师》2025年第12期（总第275期），中国注册税务师协会主办、国家税务总局主管。作者：孙秉波。
![分享](javascript: Mobi.showShare("//1.s140i.faiusr.com/2/AIwBCAAQAhgAIKmyitcFKNLCu7gBMIAPOIAK.jpg");){kind=link}