【增值税疑难问题100问】销项税额（销售额）篇-快递行业适用哪个税率是一个行业的大问题

江西国税的税务老师曾经在《中国税务报》上发表过这样一篇文章：《快递业：需确保分段业务税率税目合理》，笔者摘录如下：

税收征管难度加大。快递业按照两个税率征收，给企业带来极大的核算困难，对税务机关来说也增加了征管难度，加大了税收征管成本。高税率收入与低税率收入如何划分，现行政策没有明确的划分方法；存在纳税人将税率高的应税服务申报为税率低的应税服务的风险，即少缴税款的风险。快递业营改增按照两个行业两个税率征收政策，在实际执行过程中落实难度大。据了解，目前绝大部分快递公司都是从原来的物流公司拆分出来的，将运输工具转让给另一个专门从事运输服务的公司，将收取函件和包裹交给运输公司运输，取得收入按照收派服务 6% 低税率缴税，收取 11% 税率的运输发票进行抵扣。

笔者在现实当中也了解了一下快递开票的实际业务情形，比如无论是市内还是跨城市的，收的专用发票是什么税率？ 6% ！你认为还有 11% ？没有，上面提到了，11% 是市内快递公司取得的运输费用的进项，直接抵扣了，但整体的快递费按算给国家层面的销项是 6%，11%相当于内部抵销没有了！这到底有没有违背税法的规定呢？笔者特意梳理了我们发票群的讨论内容供大家参考。

第一，看看快递业适用的增值税规则。

从 2014 年 1 月 1 日开始，快递业务纳入营改增，但“快递”这两个字未出现在文件中，只是现实当中的一个统称而已。我们来看一下财税〔2016〕36 号文件当中的描述。

（1）如果是同城的，叫收派服务。

收派服务，是指接受寄件人委托，在承诺的时限内完成函件和包裹的收件、分拣、派送服务的业务活动。

收件服务，是指从寄件人收取函件和包裹，并运送到服务提供方同城的集散中心的业务活动。

分拣服务，是指服务提供方在其集散中心对函件和包裹进行归类、分发的业务活动。

派送服务，是指服务提供方从其集散中心将函件和包裹送达同城的收件人的业务活动。

（2）如果是跨城市的，用汽车、飞机、火车等交通工具提供的是运输服务。

大家可以看到，在不同的城市中，很多快递人员骑着三轮车或电动车，甚至开着厢式货车进行快递派送，这属于上述的收派服务。而两个城市之间，则是运输服务，按 10% 税率核算增值税（2018 年 5 月 1 日前为 11%）。

在上面的两个环节中，对于客户来讲，基本上不会认为是两种服务委托，多认为是一个业务事项，同时其边界划分也难以判断，多是快递公司人为划分服务金额。

第二，看计税方式的对与错。

同城的收派服务，税率是 6%，相当于寄出人与接受人都在一个城市内，付款方取得 6% 的增值税专用发票抵扣，这是确定没有任何问题的。跨城的就不同了，文章当中提到如下的内容：

客户有一个快件从南昌邮往北京，快递费共计 25 元，此时快递公司一般给用户开具的是 6% 的增值税发票，25 元全额按此税率开具。从下面的流程图（见图 1-1），我们可以清楚地看到快递公司快件的流转过程。

可以看出，对于上述的 25 元收费，南昌快递公司、运输公司与北京快递公司共同挣得这笔收入，假设南昌快递公司取得 5 元，运输公司取得 10 元，北京快递公司取得 5 元，此时对于这个流转过程来讲，其增值税是：（25 元 6% 销项 -10 元 10% 进项）+（10 元 10% 销项 -5 元 6% 进项）+5 元 6%销项 =25 元 6% 销项。

在实际业务中，企业还有一些汽车、办公设备、储运等的进项再做抵扣，最终的结果就是 25 元确实是按 6% 形成了最后的销项税额。

现在专业人士或者税务机关人员可能提出质疑：中间的运输费用 10% 的税国家一点没有计征到啊，这是有问题的。但是如何确定企业的操作是有问题的呢？我们还是从营改增实施之后，分两个阶段来看这个问题。

（1）   阶段一：2016 年 4 月 30 日之前符合规定。

营改增之始，快递公司拆分运输环节业务成立独立的增值税纳税人进行了系列的筹划，这个筹划有一定的“避税”问题，但是规则并没有说清楚，因此在某些服务机构的建议下多数企业就这样实施了。

如果不拆分业务，相当于快递公司提供的是一个兼营服务，里面既有运输服务，也有快递服务，此时如果划分不清各自的销售额，则统一从高适用当时的运输税率 11%，分得清的则按 11% 和 6% 分别计税。

在本阶段中，快递公司接单时确实是按自己的税率来全额计税的，适用快递业务计税，没有问题，后面的运输是自己的采购服务，计入成本并抵扣进项。问题的关键是，快递公司是不是可以全额计 6% 销项。试点政策考虑得不够全面，因此空间就产生了。既然没有规定限制，快递公司自然可以好好地规划一番。

（2）阶段二：2016 年 5 月 1 日之后，政策基本上堵住了这条规划之路。

财税〔2016〕36 号文件在承接之前的营改增政策时，发现这是一个“倒挂”的事儿，也有明显的漏洞，所以就重新界定了运输服务的适用情形：

无运输工具承运业务，按照交通运输服务缴纳增值税。

无运输工具承运业务，是指经营者以承运人身份与托运人签订运输服务合同，收取运费并承担承运人责任，然后委托实际承运人完成运输服务的经营活动。

这里算是“穿透”界定为运输服务了，收派的公司不是没有车吗？但是由于其跟寄件人签的是一个运输与收派并存的业务，因此必须拆出来一部分计 10%的增值税，并给用户开具两个税率的发票，如果无法划分则从高适用 10% 税率，对纳税人更不利了。

也就是说，根据财税〔2016〕36 号文件的规定，那些没有运输能力的单位，若接了一个需要运输的业务，且是以自己的名义承担的，即视为运输服务。其实这才是更合理的，毕竟如果仅仅通过拆分就能轻松取得税率差的利益，不是税法的公平之策。

第三，取得全额 6% 发票一方的抵扣。

据笔者了解，当下多数快递公司仍是给用户开具全额 6% 的发票，有的地方税务机关开始挑战快递公司适用税率的问题，有的地方未对此进行分析处理。从购买方的角度看，寄件人取得的这张发票“理论上”也有风险了，毕竟适用税率错误，建议可以适当地关注一下。建议企业界人士、税务局人士、服务人士认真对待，充分明确，以减少快递公司的执行风险。

这里附上《湖北国税营改增问题集》中对无运输工具的一个解释，供大家参考。

无运输工具承运与货运代理的区别是什么？

无运输工具承运业务，是指经营者以承运人身份与托运人签订运输服务合同，收取运费并承担承运人责任，然后委托实际承运人完成运输服务的经营活动。无运输工具承运业务，按照交通运输服务缴纳增值税。

货物运输代理服务，是指接受货物收货人、发货人、船舶所有人、船舶承租人或者船舶经营人的委托，以委托人的名义，为委托人办理货物运输、装卸、仓储和船舶进出港口、引航、靠泊等相关手续的业务活动。货物运输代理服务，按照经纪代理服务缴纳增值税。

上述规定是财税〔2016〕36 号文件的规定，与财税〔2013〕106 号文件的区别在于：

将原属于“物流辅助服务”项下的“货物运输代理服务”纳入“商务辅助服务——经纪代理服务”范围，并从“货物运输代理服务”中删除了“或者以自己的名义，在不直接提供货物运输服务的情况下，为委托人办理货物运输及相关业务手续的业务活动”的业务内容，而在“交通运输服务”项下增加了“无运输工具承运业务”。

无运输工具承运业务是纳税人以自己的名义与托运人签订运输合同，收取运费并承担承运人责任，然后委托实际承运人完成运输服务的经营活动。

发票的流向：从事无运输工具承运业务的纳税人开具运费发票给托运人；实际承运人开具运费发票给从事无运输工具承运业务的纳税人。

货物运输代理服务是纳税人以委托人的名义，为委托人办理货物运输（包括装卸、仓储和船舶进出港口、引航、靠泊等）相关手续，向委托人单独收取代理费的业务活动。

发票的流向：实际承运人开具运费发票给委托人；货物运输代理服务的纳税人开具货运代理费发票给委托人。